Как списать затраты на незавершенное строительство. Списание объекта незавершенного строительства. Разбираемся в ситуации Решение о ликвидации незавершенного строительства документы

Дополнение к вопросу №917967 от 20.12.2016: есть ли вариант списания незавершенного строительства раньше, чем проведение демонтажа (до акта выполненных работ)?

Официальных разъяснений нет. По аналогии со списанием основных средств мы делаем вывод, что для списания с баланса объекта незавершенного строительства не нужно ждать демонтажа.

Достаточно заключения ликвидационной комиссии, приказа руководителя о списании, акта в произвольной форме, акт можно оформить по аналогии с формой № ОС-4 .

Вы имеете право прекратить признание актива, который не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (по аналогии с пунктом 29 ПБУ 6/01). Ждать демонтажа актива необязательно.

Как оформить ликвидацию основных средств и отразить в учете

Со временем основные средства физически изнашиваются и морально устаревают. Если восстановить такой объект нельзя или дальнейшее его использование экономически нецелесообразно, то его ликвидируют и списывают с учета. Такой порядок установлен пунктом 29 ПБУ 6/01 и следует из пунктов и .

Когда основные средства ликвидируют

Обычно основные средства ликвидируют и списывают с учета при следующих обстоятельствах:

• имущество морально устарело и физически изношено;
• произошли авария, стихийное бедствие или другая чрезвычайная ситуация;
• при хищении или недостаче узлов и агрегатов, без которых использование имущества невозможно, а их замена нецелесообразна;
• выявлена порча имущества;
• объект находится в стадии реконструкции, когда ликвидируют часть объекта.

Все это зачастую выявляют при очередной или внеплановой инвентаризации .

Документальное оформление

Прежде чем ликвидировать имущество, которое невозможно или невыгодно использовать, придется соблюсти ряд процедур и заполнить необходимые документы. Оформляют списание основного средства в следующей последовательности.

1. Создают ликвидационную комиссию и получают ее заключение .
2. Исходя из заключения руководитель принимает окончательное решение о ликвидации, частичной ликвидации и о списании имущества, оформив его приказом .
3. Делают необходимые записи в учетных документах о списании объекта .

Такой алгоритм действий следует из пунктов 75–80 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н .

Для начала надо определиться с составом ликвидационной комиссии. В нее обязательно должны входить главный бухгалтер, материально ответственные лица и другие сотрудники, назначенные приказом руководителя.

Принять решение о списании основного средства можно после того, как ликвидационная комиссия проведет ряд мероприятий. А именно:

• проведет осмотр основного средства, если оно, конечно, не похищено и есть в наличии;
• оценит возможности и целесообразность восстановления объекта;
• установит причины ликвидации;
• выявит виновных лиц, если объект ликвидируют до истечения нормативного срока службы по чьей-либо вине;
• определит, возможно ли использовать отдельные узлы, детали или материалы ликвидируемого основного средства.

Результат комиссия оформляет заключением. Типовой формы для него нет. Поэтому можете разработать его форму самостоятельно. Главное, чтобы в ней были все необходимые реквизиты первичного документа. Утверждает форму руководитель приказом к учетной политике . Выглядеть заключение ликвидационной комиссии может, например, вот так . Данный порядок следует из частей и статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ, пункта 4 ПБУ 1/2008.

Ситуация: можно ли провести ликвидацию основных средств, если один или несколько членов комиссии отсутствуют

Нет, нельзя.

Хотя формально такого ограничения нет. Тем не менее подписать заключение комиссии должны именно те люди, которые проводили необходимые мероприятия . Такое требование установлено для всех первичных документов. Убедиться в этом вы можете в пунктах и части 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. Поэтому провести ликвидацию в отсутствие членов комиссии и в результате использовать неверно оформленное заключение нельзя.

Как же тогда поступить, если кто-то из членов ликвидационной комиссии заболел или ушел в отпуск? В таком случае стоит издать приказ за подписью руководителя об изменении состава комиссии или назначении временно исполняющего обязанности члена комиссии.

Ситуация: может ли главный бухгалтер быть председателем комиссии при ликвидации основного средства

Да, может.

Председателем комиссии может быть любой сотрудник, в том числе и главный бухгалтер. Никаких ограничений на этот счет в Методических указаниях , утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н , нет. Председателя комиссии, так же как и ее членов, назначает руководитель организации приказом .

В любом случае в состав комиссии должны входить: главный бухгалтер, материально ответственные лица и другие сотрудники ( Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н).

Ситуация: нужно ли оформлять приказ руководителя организации о ликвидации основного средства

Да, нужно.

Приказ руководителя организации о ликвидации основного средства служит основанием для составления акта по форме № ОС-4 (ОС-4а). Кроме того, оформлять приказ о ликвидации основных средств зачастую требуют и большинство налоговых инспекторов (см., например, письма УФНС России по г. Москве от 23 мая 2006 г. № 20-12/45320 и УМНС России по г. Москве от 23 августа 2004 г. № 26-12/55121).

Типового образца приказа о ликвидации основного средства нет, поэтому его можно составить в произвольной форме .

После того как получено заключение комиссии о необходимости ликвидации основного средства и оформлен приказ руководителя, составляют акт о списании имущества. Для этого можно использовать типовую или самостоятельно разработанную форму. Во втором случае необходимо, чтобы в документе были все необходимые реквизиты . Как и любые другие первичные документы, которые используют в организации, выбранную форму утверждает приказом руководитель.

Ситуация: как обосновать списание основных средств, если они физически изношены или морально устарели

Обосновать списание изношенного основного средства можно, указав в акте, что дальнейшее использование имущества или его ремонт невозможны или нецелесообразны.

Запись о причине списания может выглядеть, например, так: «Сервер не справляется с возросшей нагрузкой вследствие морального износа. Модернизации не подлежит». Или: «Автомобиль дальнейшей эксплуатации не подлежит вследствие своего физического износа. Капитальный ремонт нецелесообразен». Это позволит избежать лишних вопросов при проверке. Если спор возникнет, грамотное обоснование причины списания будет весомым аргументом для судей (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 2 ноября 2004 г. № А05-3112/04-12).

На основании актов о списании сделайте отметки о выбытии основных средств в инвентарных карточках, книгах, которые используете для учета хранения и движения основных средств. Это предусмотрено в пункте 80 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н .

Обычно это типовые документы следующих форм:

• инвентарная карточка по форме № ОС-6 , если учитываете имущество обособленно;
• инвентарная карточка по форме № ОС-6а , когда основные средства учитываете в составе групп объектов;
• инвентарная книга по форме № ОС-6б , могут применять малые предприятия .

Типовые формы актов утверждены постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7 .

При ликвидации, демонтаже и разборке основного средства можно получить отдельные материалы, узлы и агрегаты, годные к использованию. Такое имущество надо оприходовать. Это установлено в пункте 57 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н .

Оформить поступление объектов, полученных при разборке основных средств, можно и типовыми документами. Например:

• накладной по форме № М-11 – применяют при ликвидации основных средств, за исключением зданий и сооружений;
• актом по форме № М-35 – если материалы были получены при разборке зданий, сооружений.

Типовые формы этих документов утверждены постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а

Бухучет

Ликвидацию основных средств важно не только правильно задокументировать, но и грамотно отразить в бухучете. Сам объект нужно списать со счета 01 . Кроме того, необходимо отразить и все расходы, связанные с ликвидацией имущества.

Со следующего за ликвидацией месяца прекратите начислять амортизацию. Это следует из пункта 22 ПБУ 6/01.

При ликвидации основного средства его остаточную стоимость спишите на прочие расходы. Это необходимо, только если вся первоначальная стоимость не была уже списана и срок полезного использования еще не истек. Остаточную стоимость спишите в том периоде, в котором составили ликвидационный акт и соблюли все необходимые формальности. Такой порядок следует из пункта 29 ПБУ 6/01 и пункта 11 ПБУ 10/99.

Cписание остаточной стоимости отразите следующими проводками:

Дебет 02 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– отражена сумма амортизации, начисленной за период эксплуатации объекта;

Дебет 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01
– отражена первоначальная стоимость ликвидируемого основного средства;

Дебет 91-2 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– списана остаточная стоимость основного средства (на основании акта о списании).

Такой порядок предусмотрен Инструкцией к плану счетов (счет , , ).

Помимо списания остаточной стоимости при ликвидации основных средств может понадобиться отразить затраты на разборку и демонтаж объекта. Указанные траты отразите в составе прочих расходов того периода, к которому они относятся. Это предусмотрено в пункте 31 ПБУ 6/01 и пункте 11 ПБУ 10/99 .

От того, кто проводит ликвидацию основного средства, зависит и оформление проводками затрат на эти работы. Вот, например, три варианта:

Вариант 1. Ликвидацию проводит специальное подразделение организации . Например, ремонтная служба. В этом случае сделайте следующие проводки:

Дебет 23 Кредит 70 (68, 69...)
– отражены расходы на ликвидацию основного средства;

Дебет 91-2 Кредит 23
– списаны расходы на ликвидацию основного средства.

Вариант 2. В организации нет специального подразделения, ликвидацию проводите без привлечения сторонних подрядчиков. Поэтому при списании расходов на ликвидацию основного средства в учете делайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 70 (69, 68, 10...)
– учтены расходы на ликвидацию основного средства.

Вариант 3. Ликвидирует основное средство привлеченный подрядчик. Расходы, связанные с оплатой его услуг, отразите проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 60
– учтены расходы на ликвидацию основного средства, выполненную подрядным способом; , и ).

Александра Шевченко, коммерческий директор компании ""Иваудит""

Ежегодно аудиторы нашей компании проводят проверки в более ста предприятиях Ивановской, Владимирской, Нижегородской и других областей. Эти предприятия ведут разный вид деятельности, у них разные системы налогообложения, а также особенности ведения бухгалтерского учета. В связи с этим отличаются задачи, которые ставятся аудитору при проведении проверки, вопросы главных бухгалтеров и руководителей предприятий, возникающие в процессе деятельности. Но бывает, что вопрос или спорная ситуация, вызывающие сомнения главного бухгалтера, носят массовый характер.

Ситуация.

Организация имеет на балансе объект незавершенного строительства, на который имеется свидетельство о государственной регистрации права собственности на незавершенный строительством объект. Однако в связи с изменением проекта, отсутствием консервации и частичного разрушения, данный объект не может быть использован в деятельности.

Вопрос.

Можно ли списать данный объект с баланса организации, если при этом он физически не демонтируется ввиду значительности затрат на ликвидацию? Каков порядок учета расходов на демонтаж объекта в случае, если объект ранее был списан в учете, а ликвидирован в более поздний период?

Ответ аудиторов.

Бухгалтерский учет.

В рассматриваемой ситуации у организации на балансе имеется объект незавершенного строительства. Данный объект организация не планирует использовать в дальнейшей деятельности, т.е. объект не будет принят в состав основных средств организации. Отметим, что в настоящее время не имеется законодательно разработанного порядка списания с учета объектов незавершенного строительства. Поэтому, по нашему мнению, следует по аналогии руководствоваться порядком, предусмотренным для списания основных средств.

В соответствии с п.29 ПБУ 6/01 ""Учет основных средств"", утвержденных Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 №26н, стоимость объекта основных средств списывается с бухгалтерского учета в двух случаях:

– при выбытии объекта;

– при неспособности приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Под выбытием понимается продажа основного средства, прекращение его использования вследствие морального или физического износа, ликвидации при аварии, чрезвычайной ситуации, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал, передачи по договору мены и т.д.

В рассматриваемом случае объект незавершенного строительства организация не предполагает использовать в дальнейшей деятельности. Однако, по нашему мнению, говорить о списании данного объекта с учета вследствие неспособности приносить экономическую выгоду возможно только в том случае, если от данного объекта нельзя получить какого-либо дохода (например, дохода от реализации материальных ценностей, полученных от демонтажа и пригодных для дальнейшего использования).

Порядок оформления выбытия основного средства вследствие его ликвидации описан в п. 77,78,79 Методических указаний по учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н. При ликвидации основных средств создается комиссия, оформляется акт на списание объекта основных средств.

При ликвидации объекта незавершенного строительства следует также создать комиссию, состав которой утверждается приказом руководителя организации. Члены комиссии должны установить причину списания, а именно, что ликвидируемый объект не может использоваться в дальнейшей деятельности, т.к. не может приносить доход, даже при продаже его как ТМЦ, металлолома и т.д.

Кроме того, списывая объект незавершенного строительства, стоит учитывать, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Согласно ч.3 ст. 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ ""О бухгалтерском учете"", первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным – непосредственно после ее окончания.

Иными словами, списать объект незавершенного строительства можно только при наличии документов, подтверждающих факт его ликвидации, и только при фактической ликвидации объекта.

В случае списания данного объекта с учета без проведения ликвидации при инвентаризации будет выявлено различие между учетными данными и фактическим наличием этого объекта. В соответствии с Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 ""Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств"" организация должна будет оприходовать данный объект.

При ликвидации объекта незавершенного строительства «накопленная» стоимость объекта, учтенная на счете 08-3, относится в состав прочих расходов, в дебет 91-2 ""Прочие доходы и расходы"", субсчет ""Прочие расходы"".

Также в составе прочих расходов учитываются затраты, связанные с ликвидацией объекта незавершенного строительства. Полученные в результате ликвидации объекта материальные ценности принимаются к учету по рыночной стоимости в корреспонденции с кредитом 91-1 ""Прочие доходы и расходы"", субсчет ""Прочие доходы"".

В случае, когда организация решит сначала списать объект, а потом ликвидировать его фактически, то в целях бухгалтерского учета отражение затрат на его демонтаж будет также отражаться в составе прочих расходов, т.е. на счете 91.

Таким образом, по нашему мнению, списание объекта незавершенного строительства без его фактической ликвидации возможно только в том случае, когда данный объект не может быть использован в каких-либо других целях (например, разобран и продан как материалы). В иных случаях подобное списание будет являться некорректным, поскольку может привести к недостоверной информации об имущественном состоянии организации.

Налоговый учет.

Согласно подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных расходов учитываются расходы:

– на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств и на списание нематериальных активов, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации;

– на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества);

– на охрану недр и другие аналогичные работы.

Из анализа этой нормы следует, что во внереализационные расходы можно отнести только стоимость ликвидируемых основных средств, в отношении же ликвидируемых объектов незавершенного строительства в расходы включаются только расходы на демонтаж, но не стоимость самого ликвидируемого объекта.

Таким образом, по нашему мнению, стоимость ликвидируемого недостроенного объекта в составе расходов не учитывается. Отнести в состав внереализационных расходов можно только расходы на демонтаж в силу их прямого указания в подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Аналогичное мнение о том, что стоимость ликвидируемого недостроенного объекта не учитывается для целей налогообложения прибыли в составе расходов организации, т.к. не поименована в списке расходов по подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ, высказывает Минфин РФ в Письме от 07.05.2007 № 03-03-06/1/261.

Арбитражная практика.

Арбитражная практика по данному вопросу в большинстве случаев поддерживает позицию налоговых органов. Так, в Федеральном Арбитражном суде Западно-Сибирского округа, в деле рассматривалась ситуация, когда Общество списало на основании подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ стоимость ликвидируемого объекта незавершенного строительства в связи с отсутствием финансирования. Как указал суд, в целях налогообложения прибыли принимаются лишь расходы, связанные с ликвидацией объектов незавершенного строительства. Сама стоимость такого объекта не уменьшает налогооблагаемую прибыль организации. Также суд отклонил ссылку Общества на подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ, указав, что в силу п. 3 ст. 252 НК РФ особенности определения расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями гл. 25 НК РФ. Особым обстоятельством в данном случае является ликвидация объекта незавершенного строительства, а гл. 25 НК РФ содержит особую норму, регламентирующую отнесение расходов в случае такой ликвидации, а именно подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ (то есть при наличии специальной нормы ссылка на общую норму недопустима).

Таким образом, сам факт отнесения стоимости объекта незавершенного строительства во внереализационные расходы является налоговым риском. Кроме того, при рассмотрении дела в суде помимо обоснования необходимости ликвидации незавершенного строительства организации потребуется представить доказательства фактической ликвидации объекта..

В то же время расходы на демонтаж объекта незавершенного строительства можно признать для целей налогообложения прибыли в силу прямой нормы подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ.

О порядке списания затрат

В соответствии с приказом Министерства финансов Российской Федерации н "Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению", в целях установления процедуры списания затрат по объектам незавершенного строительства, финансирование которых осуществлялось за счет средств бюджета города:

1. Утвердить:

Положение о порядке списания затрат по объектам незавершенного строительства, финансирование которых осуществлялось за счет средств бюджета города, согласно приложению 1;

Состав комиссии по списанию затрат по объектам незавершенного строительства, финансирование которых осуществлялось за счет средств бюджета города, согласно приложению 2.

2. Контроль за выполнением постановления возложить на заместителя главы администрации города по строительству.

Глава администрации города

Приложение 1 к постановлению

администрации города

Положение

о порядке списания затрат

по объектам незавершенного строительства,

финансирование которых осуществлялось за счет средств бюджета города

I. Общие положения

1.1. Положение о порядке списания затрат по объектам незавершенного строительства, финансирование которых осуществлялось за счет средств бюджета города (далее - Положение), устанавливает порядок списания произведенных капитальных вложений в объекты основных средств, которые не были созданы, отраженные на балансовых счетах бюджетного учета муниципального казенного учреждения "Управление капитального строительства города Нижневартовска" (далее - учреждение).

1.2. В Положении применяются следующие термины и определения:

Объект незавершенного строительства (далее - объект) - объект общественной инфраструктуры (здание, строение, сооружение, другие объекты), не являющийся самостоятельной учетной единицей, финансирование которого осуществлялось за счет средств бюджета города, в отношении которого проведены предпроектные работы, разработка проектной документации, проектно-изыскательские работы, технико-экономические обоснования или строительство (реконструкция) которого не завершено (прекращено);

Затраты по объектам незавершенного строительства (далее - затраты) - произведенные капитальные вложения в объекты основных средств, которые не были созданы, в том числе в сумме расходов по выполнению предпроектных работ, проектной документации, проектно-изыскательских работ, технико-экономического обоснования, строительно-монтажных работ, монтажу оборудования, прочих работ и затрат, входящих в сметы строек в денежном выражении, не приведших к возведению (созданию) объекта основного средства (объекта незавершенного строительства).

1.3. Списание затрат осуществляется в случае, если:

а) объект не является предметом действующих договоров строительного подряда и отсутствует экономическая целесообразность дальнейшего строительства;

б) возведенные строительные конструкции и (или) элементы конструкций в результате длительного перерыва в строительстве частично или полностью разрушены и не пригодны для дальнейшего использования;

в) проектная (предпроектная) документация не соответствует законодательству в связи с изменениями нормативно-правовой базы, регулирующей требования к проектной (предпроектной) документации.

II. Порядок списания затрат

2.1. Для определения затрат, подлежащих списанию, учреждение проводит инвентаризацию имущества и финансовых обязательств, по результатам которой составляет перечень соответствующих затрат по объекту и оформляет предложение о списании затрат, в котором отражаются:

Наименование объекта, затраты по которому подлежат списанию;

Дата постройки (выпуска) объекта;

Дата принятия к бухгалтерскому учету объекта;

Технико-экономическая характеристика объекта;

Информация о финансировании объекта с расшифровкой по годам финансирования;

Причина списания объекта.

2.2. Предложение о списании затрат направляется на рассмотрение в комиссию по списанию затрат по объектам незавершенного строительства, финансирование которых осуществлялось за счет средств бюджета города (далее - Комиссия).

2.3. Вместе с предложением о списании затрат представляются следующие документы:

а) копии документов, подтверждающих строительство объекта за счет средств бюджета города;

б) справка о том, что объект не является предметом действующего договора строительного подряда (с приложением подтверждающих документов);

в) информация о наличии проектной (предпроектной) документации и о сроках действия технических условий;

г) перечень затрат, числящихся на балансе учреждения;

д) акт технического обследования объекта, справка о техническом состоянии объекта;

е) документ, подтверждающий идентификацию объекта (в случае изменения его наименования);

ж) фотографии объекта;

з) ведомость затрат.

2.4. Секретарь Комиссии принимает предложение о согласовании списания затрат по объекту и регистрирует его в день поступления.

2.5. Председатель Комиссии назначает дату и время проведения заседания Комиссии в течение 3 рабочих дней со дня регистрации предложения.

2.6. Заседание Комиссии считается правомочными, если на нем присутствует не менее половины членов Комиссии.

2.7. Срок рассмотрения представленных в Комиссию документов не должен превышать 14 рабочих дней с даты поступления указанных документов в Комиссию.

2.8. Решения Комиссии принимаются простым большинством голосов участвующих в открытом голосовании. При равном количестве голосов голос председательствующего на заседании Комиссии является решающим.

2.9. Комиссия имеет право привлекать экспертов для проведения дополнительного анализа представленных Комиссии документов. Эксперты представляют в Комиссию свои экспертные заключения по вопросам, поставленным перед ними Комиссией. Мнение эксперта, изложенное в экспертном заключении, носит рекомендательный характер.

2.10. По результатам рассмотрения предложения о списании затрат и представленных документов Комиссия принимает решение о согласовании списания затрат либо об отказе в согласовании списания затрат.

2.11. Основанием для отказа в согласовании списания затрат является:

Несоответствие объекта критериям, указанным в пункте 1.3 Положения;

Представление не всех документов, предусмотренных пунктом 2.3 Положения.

2.12. Решение Комиссии оформляется в виде протокола заседания Комиссии, который подписывается председательствующим на заседании Комиссии, секретарем Комиссии и всеми членами Комиссии, принявшими участие в заседании Комиссии.

2.13. На основании решения Комиссии о согласовании списания затрат отдел координации строительного комплекса администрации города готовит проект распоряжения администрации города о списании затрат.

Приложение 2 к постановлению

администрации города

комиссии по списанию затрат

по объектам незавершенного строительства,

финансирование которых осуществлялось за счет средств бюджета города

Заместитель главы администрации города по строительству, председатель комиссии

Заместитель начальника отдела координации строительного комплекса администрации города, секретарь комиссии

Члены комиссии:

Начальник бюджетного управления департамента финансов администрации города

Начальник отдела координации строительного комплекса администрации города

Начальник управления бухгалтерского учета и отчетности - главный бухгалтер администрации города

МЭРИЯ ГОРОДА МАГАДАНА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОРЯДКА СПИСАНИЯ ВЫПОЛНЕННЫХ РАБОТ И ЗАТРАТ ПО ОБЪЕКТАМ НЕЗАВЕРШЕННОГО СТРОИТЕЛЬСТВА

от 16.11.2017 N 3688)

В соответствии с Бюджетным кодексом Российской Федерации , Федеральным законом от 06.10.2003 N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" , Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" , приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н "Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению" , приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н "Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению" , в целях определения единых требований к списанию затрат по объектам незавершенного строительства, финансирование которых осуществлялось за счет средств бюджета муниципального образования "Город Магадан", руководствуясь статьями 35.1, 45 Устава муниципального образования "Город Магадан" , мэрия города Магадана постановляет:

1. Утвердить Порядок списания выполненных работ и затрат по объектам незавершенного строительства согласно приложению N 1 к настоящему постановлению.

2. Создать и утвердить состав межведомственной комиссии по списанию выполненных работ и затрат по объектам незавершенного строительства согласно приложению N 2 к настоящему постановлению.

4. Контроль за исполнением настоящего постановления возложить на заместителя мэра города Магадана В.Ю. Троицкого.

Глава муниципального образования
"Город Магадан", мэр города Магадана
Ю.ГРИШАН

Приложение N 1. ПОРЯДОК СПИСАНИЯ ВЫПОЛНЕННЫХ РАБОТ И ЗАТРАТ ПО ОБЪЕКТАМ НЕЗАВЕРШЕННОГО СТРОИТЕЛЬСТВА

Приложение N 1

Утвержден
постановлением
мэрии города Магадана
от 10.10.2017 N 3264

(в редакции Постановления мэрии города Магадана от 16.11.2017 N 3688)

1. Настоящий Порядок устанавливает процедуру принятия и согласования решений о списании выполненных работ и затрат по объектам незавершенного строительства, финансирование которых осуществлялось за счет средств бюджета муниципального образования "Город Магадан", состоящих на балансе муниципальных учреждений, отраслевых (функциональных), территориальных органов мэрии города Магадана, осуществляющих функции заказчика (далее - Учреждение).

1.2. В Порядке применяются следующие термины и определения:

Объект незавершенного строительства (далее - объект) - объект общественной инфраструктуры (здание, строение, сооружение, другие объекты), не являющийся самостоятельной учетной единицей, финансирование которого осуществлялось за счет средств бюджета муниципального образования "Город Магадан", в отношении которого проведены предпроектные работы, разработка проектной документации, проектно-изыскательские работы, технико-экономическое обоснование или строительство (реконструкция) которого не завершено (прекращено) либо не начато;

Затраты по объектам незавершенного строительства (далее - затраты) - произведенные капитальные вложения в объекты основных средств, которые не были созданы, в том числе в сумме расходов по выполнению предпроектных работ, проектной документации, проектно-изыскательских работ, технико-экономического обоснования, строительно-монтажных работ, монтажу оборудования, прочих работ и затрат, входящих в смету стройки в денежном выражении, не приведших к возведению (созданию) объекта основного средства (объекта незавершенного строительства) или вводу его в эксплуатацию.

1.3. Решение о списании работ и затрат по объектам незавершенного строительства принимается в отношении объектов, отвечающих одному из следующих требований:

1.3.1. Проектная (предпроектная, проектно-сметная, проектно-изыскательская и прочая) документация не соответствует законодательству в связи с изменениями нормативной правовой базы, регулирующей требования к проектной (предпроектной, проектно-сметной, проектно-изыскательской и прочей) документации.

1.3.2. Возведенные строительные конструкции и (или) элементы конструкций в результате длительного перерыва в строительстве частично или полностью разрушены и не пригодны для дальнейшего использования.

1.3.3. Отсутствует экономическая целесообразность дальнейшего строительства (создания) объекта.

1.3.4. Отсутствуют документы, подтверждающие затраты на строительство (создание) объекта, объекта незавершенного строительства, строительство (создание) которых прекращено более 5 лет назад.

1.3.5. Отсутствуют документы, подтверждающие затраты на проектирование, предпроектные работы, изыскания, обследование, строительно-монтажные работы, иные затраты.

(п. 1.3 в ред. Постановления мэрии города Магадана от 16.11.2017 N 3688)

1.4. Исключен. - Постановление мэрии города Магадана от 16.11.2017 N 3688 .

1.4. Учреждение, имеющее на своем балансе объект незавершенного строительства, отвечающий одному из условий пункта 1.3 настоящего Порядка, направляет главе муниципального образования "Город Магадан", мэру города Магадана ходатайство о списании выполненных работ и затрат по незавершенному строительством объекту, в котором отражаются:

(в ред. Постановления мэрии города Магадана от 16.11.2017 N 3688)

а) технико-экономическая характеристика объекта;

б) обоснованные предложения о списании выполненных работ и затрат по объектам незавершенного строительства с указанием причин списания, информации о финансировании объекта, о стоимости выполненных работ, а также кредиторской задолженности (при наличии).

1.5. К ходатайству о списании затрат при необходимости прикладываются:

а) копии документов, подтверждающих строительство объекта за счет средств бюджета муниципального образования "Город Магадан";

б) информация о том, что объект не является предметом действующего договора строительного подряда (с приложением подтверждающих документов);

в) информация о наличии проектной документации и сроках действия технических условий;

г) справка о затратах на объект незавершенного строительства, числящийся на балансе организации;

д) информация о техническом состоянии объекта;

е) ведомость затрат по объекту незавершенного строительства, оформленная в соответствии с приложением к настоящему Порядку.

К ходатайству о списании выполненных работ и затрат могут быть приложены иные документы, относящиеся к данным объектам.

1.6. Глава муниципального образования "Город Магадан", мэр города Магадана направляет документы в адрес межведомственной комиссии по списанию выполненных работ и затрат по объектам незавершенного строительства (далее - Комиссия) для принятия решения о списании выполненных работ и затрат в отношении объекта незавершенного строительства.

Для участия в заседаниях Комиссии могут приглашаться независимые эксперты с их согласия и иные специалисты, обладающие специальными знаниями в данной сфере.

1.7. Комиссия осуществляет следующие полномочия:

а) рассматривает полученные ходатайства и приложенные к ним документы;

б) проводит анализ предоставленной технической документации по объектам и данных бухгалтерского учета;

в) устанавливает возможность дальнейшего использования объекта и целесообразность его восстановления;

г) устанавливает возможность дальнейшего использования элементов, узлов, деталей, конструкций, материалов и оборудования;

д) устанавливает причины списания выполненных работ и затрат в отношении объекта незавершенного строительства;

е) принимает решение о списании выполненных работ и затрат в отношении объекта незавершенного строительства, о восстановлении объекта, о дальнейшем использовании объекта, его элементов, узлов, деталей, конструкций, материалов и оборудования.

Комиссия вправе выезжать на место размещения объекта незавершенного строительства.

1.8. Принятое Комиссией решение о согласовании списания выполненных работ и затрат по объекту незавершенного строительства либо об отказе в согласовании списания выполненных работ и затрат по объекту незавершенного строительства оформляется протоколом Комиссии.

Основанием для отказа в согласовании списания выполненных работ и затрат по объекту незавершенного строительства является возможность восстановления и использования объекта незавершенного строительства, его элементов, узлов, деталей, конструкций, материалов и оборудования.

1.9. Подготовка и утверждение акта о списании выполненных работ и затрат по объекту незавершенного строительства осуществляется Учреждением, на балансе которого учитываются данные затраты, на основании решения Комиссии.

1.10. Списание выполненных работ и затрат по объекту незавершенного строительства производится на основании утвержденного акта о списании или акта приемки-передачи затрат в соответствии с действующим законодательством и правилами бухгалтерского учета.

1.11. В случае несогласования списания выполненных работ и затрат по объекту незавершенного строительства Комиссия выносит свои рекомендации по дальнейшему использованию объекта незавершенного строительства (консервация, достройка или другие варианты вовлечения в хозяйственный оборот).

Приложение. Ведомость затрат по объекту незавершенного строительства

Приложение

к Порядку
списания выполненных работ и
затрат по объектам
незавершенного строительства

Руководитель ___________________________________________

Главный бухгалтер ___________________________________________

Приложение N 2. СОСТАВ МЕЖВЕДОМСТВЕННОЙ КОМИССИИ ПО СПИСАНИЮ ВЫПОЛНЕННЫХ РАБОТ И ЗАТРАТ ПО ОБЪЕКТАМ НЕЗАВЕРШЕННОГО СТРОИТЕЛЬСТВА

Приложение N 2

Утвержден
постановлением
мэрии города Магадана
от 10.10.2017 N 3264

Предприятие ликвидирует объект незавершенного капитального строительства, зарегистрированного как объект недвижимости. Ликвидации подлежит ряд производственных и административно-хозяйственных корпусов, входящих в единый комплекс объектов недвижимого имущества, некогда приобретенных организацией, но не законченных строительством (далее - объекты НЗС) и не введенных в эксплуатацию. Указанные объекты числятся на счете 08. К ликвидации объектов НЗС будет привлечен подрядчик.
В учетной практике организации применяются формы первичных учетных документов, утвержденные Госкомстатом РФ.
Каков порядок оформления ликвидации в бухгалтерском и налоговом учете, а также снятия с учета ликвидируемого (ликвидируемых) объектов НЗС?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
1. Учитывая масштаб комплекса ликвидируемых объектов НЗС, в зависимости от того, в чьей компетенции находится принятие таких решений (если это оговорено во внутренних положениях, уставе АО), инициировать начало процесса ликвидации объектов НЗС целесообразно отдельным приказом или иным распорядительным документом исполнительного (единоличного исполнительного) органа АО, а возможно, и решением совета директоров (наблюдательного совета) общества.
2. Порядок документооборота в отношении конкретных операций, не регламентированных действующими нормативными актами по бухгалтерскому учету, в том числе при ликвидации НЗС, должен быть разработан организацией самостоятельно. По нашему мнению, для оформления ликвидации (списания) в бухгалтерском и налоговом учете необходимо и достаточно оформления акта о ликвидации объектов НЗС с обоснованным решением, принятым компетентной комиссией (по аналогии с ликвидацией ОС).
3. По общему правилу стоимость ликвидируемых объектов НЗС учитывается единовременно: в бухгалтерском учете в составе прочих расходов, в целях налогообложения - в составе внереализационных расходов. Однако, несмотря на сложившуюся судебную практику последних лет, Минфин России последовательно выступает против единовременного списания стоимости НЗС при их ликвидации.
4. Если же на месте ликвидируемых объектов НЗС будет осуществляться строительство новых объектов, то и в бухгалтерском, и в налоговом учете стоимость объектов НЗС целесообразно учесть в первоначальной стоимость нового объекта строительства.

Обоснование вывода:
По общему правилу гибель или уничтожение имущества, равно как и утрата права собственности на имущество в иных случаях, предусмотренных законом (наряду с его отчуждением), являются основаниями прекращения прав собственности на указанное имущество ( ГК РФ).
В силу ГК РФ права на имущество, подлежащие регистрации (в том числе право собственности на недвижимое имущество), возникают, изменяются, а также прекращаются с момента внесения соответствующей записи в государственный реестр, если иное не установлено законом. Кроме того, в ГК РФ также установлено, что прекращение права собственности на недвижимые вещи подлежит государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.
Здесь же напомним, что с 1 января 2017 года вступил в силу новый от 13.07.2015 N 218-ФЗ "О государственной регистрации недвижимости" (далее - Закон N 218-ФЗ). Ликвидируемый объект НЗС должен быть снят с кадастрового учета ( , Закона N 218-ФЗ).

Бухгалтерский учет

Напомним, что утверждение применяемых в организации форм первичных учетных документов отнесено к компетенции руководства экономического субъекта (исполнительного органа, единоличного исполнительного органа). Разрабатываются указанные формы лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета ( Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ).
Обязательного применения документов, которые содержатся в альбомах унифицированных форм, N 402-ФЗ, как иными нормативно-правовыми актами в сфере бухгалтерского учета, не предусмотрено. Однако при разработке собственных первичных учетных документов за их основу (образец) могут быть приняты и унифицированные формы, утвержденные некогда Госкомстатом России (информация Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012 о вступлении в силу N 402-ФЗ). Кроме того, следует помнить, что первичные документы принимаются к учету, если они содержат все обязательные реквизиты, указанные в Закона N 402-ФЗ. При разработке собственных форм документов можем также рекомендовать учесть положения "Унифицированные системы документации. Унифицированная система организационно-распорядительной документации. Требования к оформлению документов".
Согласно п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено Минфина России от 29.07.1998 N 34н далее - Положение N 34н) к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами затраты как на СМР, так и на приобретение зданий, оборудования и проч.
Порядок оформления выбытия (ликвидации) объектов НЗС или незавершенных капитальных вложений в настоящее время четко не регламентирован. Между тем в рассматриваемой ситуации, учитывая, в частности, масштабы ликвидируемого объекта (объектов), полагаем целесообразным ориентироваться на установленный порядок оформления выбытия объектов основных средств.
Например, п. 77 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утвержден Минфина России от 13.10.2003 N 91н, далее - Методические указания) предполагает создание комиссии, в состав которой входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов основных средств. Для участия в работе комиссии могут приглашаться представители инспекций, на которые в соответствии с законодательством возложены функции регистрации и надзора на отдельные виды имущества. Здесь же приведены вопросы, входящие в компетенцию комиссии, среди которых упомянуто составление акта на списание объекта.
Как указано в п. 78 Методических указаний, принятое комиссией решение о списании объекта оформляется в акте на списание, который утверждается руководителем организации. Опять же, специально утвержденной формы акта на списание объектов НЗС действующими нормативно-правовыми актами не предусмотрено, не было ее в документах Госкомстата РФ и ранее. Полагаем, что при оформлении указанного документа за образец организация может взять форму ОС-4 "Акт о списании основных средств" (утверждена Госкомстата РФ от 21.01.2003 N 7, далее - Постановление N 7).
Повторимся, нормативно-правовыми актами напрямую не предусмотрено создание специальной комиссии при ликвидации объектов НЗС. Вместе с тем полагаем очевидным, что обоснованное решение о ликвидации, принятое компетентной комиссией, было бы нелишним аргументом для обоснования выбытия объектов НЗС, во всяком случае для целей налогового учета (смотрите, например, постановление Седьмого ААС от 02.11.2015 N 07АП-9656/15).
Последовательно придерживаясь аналогии с операциями по выбытию основных средств, отметим, что в Минфина России от 27.01.2012 N 07-02-18/01 в отношении недвижимости, учтенной в составе ОС, даны следующие рекомендации аудиторам: организация, передающая объект недвижимости, права собственности на который подлежат государственной регистрации, должна списать его с бухгалтерского учета в момент фактического выбытия независимо от факта государственной регистрации прав собственности.
В соответствии с абзацем 5 п. 11 "Расходы организации" (далее - ) расходы, связанные с выбытием и прочим списанием активов, отличных от денежных средств, учитываются в составе прочих расходов. Полагаем очевидным, что сюда же относятся: стоимость ликвидируемого объекта НЗС, расходы непосредственно на ликвидацию и прочие, связанные с ликвидацией НЗС расходы.
В п. 16 одним из условий для признания расходов названа уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Такая уверенность (указано здесь же) имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.
Применительно к приведенным выше рекомендациям Минфина России отметим, что речь шла о необходимости отражения выбытия объекта ОС на момент когда он утрачивает соответствующие квалифицирующие признаки, названные в п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств". Иными словами, в учете и отчетности в составе объектов ОС не должно отражаться активов, не соответствующих упомянутым признакам. В отношении же объектов незавершенного строительства таких (аналогичных) признаков их признания не существует. Таким образом, определяющим фактором для списания с учета объекта НЗС, учтенного на счете 08, является его (объекта) фактическое выбытие.
С одной стороны, об отсутствии неопределенности в предстоящей ликвидации объекта НЗС может свидетельствовать решение руководства экономического субъекта о ликвидации объекта, оформленное приказом или иным распорядительным документом. Кроме того, о фактическом выбытии в нашем случае может свидетельствовать представленный подрядчиком и подписанный со стороны организации (утвержденный) акт выполненных работ по ликвидации объекта (объектов). С другой стороны, обратившись к указаниям по применению формы ОС-4, найдем, что именно они являются основанием для отражения в бухгалтерском учете выбытия объектов (смотрите также Минфина России от 21.10.2008 N 03-03-06/1/592).
Таким образом, в любом случае, вне зависимости от внесения записи в ЕГРН о прекращении права собственности на объект НЗС, в момент утверждения акта о списании объект НЗС может (должен) быть списан во избежание завышения суммы активов организации, отражаемых в бухгалтерском учете.
Помимо норм Закона N 402-ФЗ, обратившись к п. 8 Положения N 34н, повторимся, что организация самостоятельно определяет для себя как применяемые формы первичных документов, так и порядок их применения и правила документооборота. Таким образом, можем лишь допустить, что инициировать начало процесса ликвидации объектов НЗС было бы целесообразно отдельным приказом или иным распорядительным документом исполнительного (единоличного исполнительного) органа АО, учитывая при этом, что вопросы о ликвидации такого масштаба объектов могут быть отнесены к компетенции общего собрания акционеров или совета директоров (наблюдательного совета) общества ( Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах").
Обращаем Ваше внимание, что здесь мы рассмотрели ситуацию без учета того факта, для каких целей ликвидируются объекты НЗС: будет ли использована освободившаяся территория в дальнейшем для строительства новых производственных или жилы объектов (в частности, на продажу), будет ли освободившийся земельный участок продан или останется.
Между тем приведем разъяснения, данные в Минфина России от 07.03.2013 N 03-03-06/1/6914. Согласно п. 4.78 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Р, утвержденной постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1 (далее - МДС N 15/1), в сметную стоимость строительства включаются затраты на подготовку территории строительства, в том числе на освобождение территории строительства от имеющихся на ней строений и проч., на перенос и переустройство инженерных сетей, коммуникаций, сооружений и т.п. Поэтому, по мнению Минфина России, на основании ПБУ 6/01 и положений МДС N 15/1 затраты по сносу зданий, расположенных на приобретаемом земельном участке, формируют первоначальную стоимость вновь создаваемого объекта капитального строительства на указанном земельном участке.
Из ФАС Московского округа от 20.02.2012 N Ф05-15170/11 по делу N А40-10421/2011 также следует, что расходы инвестора на приобретение недвижимости для последующего сноса и начала строительства нового объекта в силу Положения N 160 подлежат учету в составе вложений во внеоборотные активы (счет 08) до окончания строительства нового объекта (здания) с последующим включением в первоначальную стоимость нового здания.
Однако здесь же заметим, что в п. 3.1.7 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций ( Минфина России от 30.12.93 N 160, далее - Положение N 160) в составе затрат, предусмотренных в сводных сметных расчетах стоимости строительства, но не увеличивающих стоимость объектов ОС, упомянуты расходы, связанные с возмещением стоимости строений, сносимых при отводе земельных участков под строительство. Указанные затраты учитываются на счете 08 (согласно оформленным в установленном порядке, оплаченным или принятым к оплате документам) отдельно от затрат на строительство объектов, определяющих их стоимость (абзац 1 п. 3.1.7 Положения N 160).
По нашему мнению, вопрос о включении стоимости сносимых объектов НЗС в стоимость нового строительства неоднозначен, как и вопрос об учете в первоначальной стоимости освобождаемого земельного участка.
В заключение лишь напомним, что согласно ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" одним из требований, предъявляемых к учетной политике, является требование осмотрительности, которое означает большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов (не допуская создания скрытых резервов). Полагаем, что увеличение стоимости, например, земельного участка на стоимость ликвидируемых объектов НЗС (без веских на то оснований) приведет к завышению стоимости активов, указываемых в отчетности организации.

Налоговый учет

Рассматривая ситуацию с точки зрения НК РФ, прежде всего следует исходить из того, что налоговый учет представляет из себя систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основе данных именно первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ ( НК РФ).
Как указано в НК РФ, в случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.
Согласно положениям НК РФ система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.
Обращаем внимание, что подтверждением данных налогового учета, прежде всего, являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), и уже потом аналитические регистры налогового учета и непосредственно сам расчет налоговой базы по налогу на прибыль ( НК РФ, смотрите также Минфина России от 25.07.2016 N 03-03-06/1/43372).
Согласно НК РФ расходы на ликвидацию, в частности, выводимых из эксплуатации ОС, включая суммы недоначисленной амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы учитываются в целях налогообложения в составе внереализационных расходов.
По мнению Минфина России, высказанному в письме от 20.01.2017 N 03-03-06/1/2486, затраты на ликвидацию объекта незавершенного строительства и иного имущества подлежат включению в состав внереализационных расходов. При этом, однако, стоимость самих ликвидируемых объектов НЗС и иного имущества не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль организаций (смотрите также письма от 07.10.2016 N 03-03-06/1/58471, от 03.12.2010 N 03-03-06/1/757).
Если исходить из понимания незавершенного строительства, как оно определено в п. 3.1.1 Положения N 160, то в рассматриваемой ситуации сносимые (ликвидируемые) объекты, строго говоря, незавершенным строительством не являются, поскольку организация не производила по ним строительных работ. Однако в приведенном НК РФ перечень ликвидируемых объектов, стоимость которых (стоимость демонтажа которых) учитывается в составе внереализационных расходов, представлен довольно широко: это и объекты ОС, и НЗС, и "иное имущество, монтаж которого не завершен".
НК РФ, где регламентирован порядок признания расходов при методе начисления, определен принцип соотносимости расходов, понесенных налогоплательщиком, с доходами, на получение которых направлены расходы.
Однако, например, в АС Восточно-Сибирского округа от 17.11.2015 N Ф02-6011/15 по делу N А78-11292/2013, ссылаясь в том числе на нормы НК РФ, п. 3.1.7 Положения N 160, судьи признали неправомерным включение затрат по демонтажу спортивного комплекса в первоначальную стоимость возведенной на его месте многоуровневой стоянки. По мнению суда, расходы на ликвидацию (демонтаж) объекта НЗС (спортивного комплекса) относятся к периоду, когда они были фактически понесены, т.е. должны были быть учтены в периоде ликвидации (демонтажа) объекта. Заметим, что данный спор возник ввиду отказа налогового органа в признании расходов на ликвидацию объекта в более позднем налоговом периоде.
Следуя Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 366-О-П, N 320-О-П, направленность произведенных затрат на получение доходов ( НК РФ) рассматривается как основное (определяющее) требование для признания затрат в расходах для целей налогообложения. Здесь же КС РФ, ссылаясь, в частности, на постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", отмечает, что обоснованность расходов должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Руководствуясь приведенной позицией, суды оценивают цели, ради которых изначально налогоплательщик нес расходы ( АС Уральского округа от 18.01.2018 N Ф09-8546/17 по делу N А60-15584/2017).
Обратившись к арбитражной практике, можно встретить достаточное количество судебных решений, где признается правомерным учет приобретенных и демонтированных объектов (включая НЗС) единовременно в составе внереализационных расходов на основании пп. 8 или НК РФ ( АС Центрального округа от 20.09.2016 N Ф10-3052/2016, Уральского округа от 27.06.2016 N А76-17698/2015, Западно-Сибирского округа от 06.05.2016 N Ф04-1283/2016, от 15.03.2016 N Ф04-284/2016, от 13.05.2015 N Ф04-18378/2015, Поволжского округа от 29.06.2015 N Ф06-24788/2015).
В то же время, хотя и в более ранних решениях, некоторые суды с учетом конкретных обстоятельств по делу принимали решения в пользу налоговых органов (постановление Двадцатого ААС от 24.12.2015 N 20АП-7236/15, постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.08.2011 N Ф07-6496/11 (определением ВАС РФ от 10.01.2012 N ВАС-16900/11 в передаче дела для пересмотра в порядке надзора налогоплательщику отказано), ФАС Западно-Сибирского округа от 12.03.2008 N Ф04-883/2008).
Напомним, что согласно НК РФ первоначальная стоимость основных средств определяется как сумма расходов на их приобретение, сооружение, доведение до состояния, в котором они пригодны для использования (и т.п.), за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, прямо предусмотренных НК РФ.
В от 07.08.2015 N 03-03-06/45638 Минфин России высказал мнение, что затраты на приобретение аварийных нежилых зданий и сооружений, подлежащих сносу, с целью строительства новых объектов, а также затраты на осуществление работ по сносу таких зданий и сооружений являются затратами по созданию амортизируемого имущества и формируют первоначальную стоимость новых объектов. В письмах от 23.05.2013 N 03-03-06/1/18418 и от 07.03.2013 N 03-03-06/1/6914, ссылаясь в том числе на приведенную норму НК РФ, Минфин России также разъяснил, что стоимость приобретенного и подлежащего сносу здания вместе с затратами на его снос включается в стоимость вновь возводимого (подлежащего строительству) объекта.
Здесь же упомянем ФАС Северо-Западного округа от 02.06.2014 N Ф07-2482/14 по делу N А44-1827/2013, где указано, что первоначальная стоимость земельных участков, приобретенных с целью создания санитарно-защитных зон, должна формироваться с учетом всех затрат, в том числе, с учетом стоимости домов, расположенных на земельных участках. Указанные жилые дома изначально не могли использоваться по назначению в качестве объектов ОС (как жилые дома) и подлежали безусловному сносу для приведения земельных участков в состояние, пригодное для использования в качестве санитарно-защитных зон. Верховный суд РФ в определении от 03.09.2014 N 307-ЭС14-314 отказал налогоплательщику в пересмотре дела.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Гильмутдинов Дамир

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.